실질과세의 원칙
의의
실질과세의 원칙이란 법적 형식이나 외관에 불구하고 실질에 따라 세법을 해석하고 요건사실을 인정해야 한다는 원칙이다.
실질과세의 원칙에 대한 학설
① 경제적 실질론
실질과세의 원칙은 연혁적으로 독일에서 발전된 ‘경제적 관찰방법’에서 기원하고 있다. 경제적 관찰방법이란 세법의 해석은 문언에 표현된 실질적이고 경제적인 의의를 기준으로 하고 사실인정도 가장되고 있는 사태의 실질적 경제적 의의(경제적 성과)를 기준으로 하여야 한다는 원칙이다. 우리나라 국세기본법 등에 규정된 실질과세의 원칙은 ‘실질’의 의미를 경제적인 관점에서 파악하고 있다.
② 법적 실질론
실질의 의미를 경제적 개념보다 소극적, 제한적으로 파악하는 입장이다. 실질과세의 원칙은 법형식(법 적용상 가장된 표견사실)에 불구하고 법실질(법 적용상 진실한 법률사실)에 따라 세법을 적용하는 원칙이다.
실질과세의 구체적 내용
① 사실인정기준으로서의 실질주의
귀속에 관한 실질주의
국세기본법 제 14조 제1항에서는 “과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.”라고 하여 외관상의 명의자가 아니라 사실상의 귀속자에게 과세함으로써 부담능력이 있는 곳에 법형식을 통한 조세회피를 방지하고자 하였다.
거래행위에 관한 실질주의
국세기본법 제14조 제2항에서는 “세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질내용에 따라 적용한다.”라고 하여 동일한 사실에 대해 동일한 세법적 효과가 부여되어야 한다는 조세평등주의를 반영하고 있다.
또한 제14조 제3항에서는 “제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 세법을 적용한다.”라고 실질과세원칙을 천명하고 있다.
② 세법해석기준으로서의 실질주의
실질주의는 세법해석에 있어서 비록 명문규정은 없으나, 마땅히 따라야 할 원칙이다. 국세기본법 제14조는 선언적·확인적 규정이므로 현실의 구체적 사안에 대한 세법 해석에 있어서도 그 실질 내용에 따라야 함은 당연하다.
실질과세원칙의 예외
국세기본법의 실질과세원칙은 개별 세법들도 이를 재차 강조하고 있다. 그러나 국세기본법은 이에 대한 다음과 같은 특례규정을 두어 그 적용을 배제할 수 있도록 하고 있다.
① 소득처분 중 귀속이 불분명한 사외유출
법인세법상 익금산입한 금액이 사외유출된 것이 분명하나 그 귀속이 불분명한 경우는 그 귀속을 대표자에 대한 상여로 처분하고 있도록 하고 있다. 이는 불분명 부분에 대한 과세회피 책임을 대표자에게 부담시킨 실질과세원칙의 예외조항이다.
② 제3자 명의로 등기한 재산에 대한 증여의제
재산의 실질소유자와 등기상 명의자가 다른 경우 소유자가 명의자에게 증여한 것으로 의제한다. 이는 조세회피의 목적으로 타인의 명의를 이용한 경우 실질과세원칙의 예외로서 명의자에게 증여세를 부과시킨 것이다.