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투자 부동산 기준서 1040호 정의는 투자부동산을 임대수익이나 시세차익을 얻기 위하여 소유자나 금융리스의 이용자가 보유하고 있는 토지 건물로 정의를 한다. 다만, 재화의 생산이나 용역의 제공 또는 관리목적에 사용하기 위해 보유하는 부동산(자가사용부동산)과 정상적인 영업과정에서의 판매를 위해 보유하는 부동산은 투자부동산에서 제외한다. [연결재무제표상 부동산리스의 표시] 지배기업 또는 다른 종속기업에게 부동산을 리스하는 경우 개별재무제표상에서는 투자부동산으로 분류하여 회계처리하고 연결재무제표상에서는 유형자산으로 분류하여 회계처리 하여야 한다.” 자료 A법인은 B법인의 주식 80%를 보유하고 있다. A법인은 2020.1.1 건물을 2억원에 취득하여 B법인에게 운용리스계약을 체결하고 보증금 2천만원과 연간리스료 3천만원을 수령하였다. A법인은 투자부동산에 대해 공정가치모형을 적용하여 2020.12.31 현재 건물의 공정가치는 2억 3천만원이다. (감평사에게 재평가 받았겠지…) A 법인의 유형자산 감가상각방법은 정액법이며 건물의 내용연수는 20년이다 A법인은 원가모형을 적용한다. - A법인 개별재무제표상 회계처리
건물 취득 시
투자부동산(건물) 200,000,000 / 현금 200,000,000
운용리스 체결 시
현금 50,000,000 / 임대보증금 20,000,000
수입임대료 30,000,000
2020.12.31 공정가치평가 시
투자부동산(건물) 30,000,000 / 투자부동산평가이익 30,000,000
참고로, 유형자산의 평가이익은 기타포괄손익누계액 자본으로 가고, 상기의 투자부동산 평가이익은 당기손익으로 분류한다. - A법인 연결재무제표상 연결조정분개
건물 200,000,000 / 투자부동산(건물) 230,000,000
투자부동산평가익 30,000,000
(건물 유형자산으로 환원을 하자)
임대보증금 20,000,000 / 임차보증금 20,000,000
수입임대료 30,000,000 / 지급임차료 30,000,000
(B법인과의 역분개를 하자)
감가상각비 10,000,000 / 감가상각누계액 10,000,000
(상기는 원 취득가 2억/20년 = 1천만원)
[투자부동산의 취득원가] - 원가의 개념
원가는 자산을 취득하기 위하여 자산의 취득시점이나 건설시점에서 지급한 현금 또는 현금성자산이나 제공한 기타 대가의 공정가치를 말한다.
투자부동산은 최초 인식시점에 원가로 측정한다. 거래원가는 최초측정에 포함한다. - 외부구입하는 경우
구입금액과 구입에 직접 관련있는 지출(법률용역수수료+세금+기계원가)을 합한 금액을 취득원가로 한다. - 후불조건으로 취득하는 경우
투자부동산을 후불조건으로 취득하는 경우에는 취득시점의 현금가격상당액으로 취득가액을 인식한다.
이때 현금가격상당액과 실제 총지급액의 차액은 신용기간 동안의 이자비용으로 인식한다. - 리스계약으로 보유한 부동산에 대한 권리를 투자부동산으로 분류하는 경우
Min( 공정가치, 최소리스료의 현재가치)
동시에 동일한 금액을 부채로 인식한다.
[인식 후의 측정] - 회계정책의 적용
- 일반적인 경우
모든 투자부동산은 공정가치모형과 원가모형 중 하나를 선택하여 적용하여야 한다. - 공정가치모형만을 적용하여야 하는 경우
운용리스에서 리스이용자가 보유하는 부동산에 대한 권리를 투자부동산으로 분류하는 경우에는 공정가치모형만을 적용해야 한다.
참고로 모든 기업은 공정가치모형을 사용하던 원가모형을 사용하던 공정가치를 산정하여야 한다. 이는 원가모형을 적용하여도 투자부동산의 공정가치를 주석으로 기재하여야 하기 때문이다.
- 공정가치모형
- 사용원칙
투자부동산에 대하여 공정가치모형을 선택한 경우에는 최초 인식 후 모든 투자부동산을 공정가치로 측정한다. 공정가치는 매각이나 다른 형태의 처분으로 발생할 수 있는 거래원가를 차감하지 않고 산정하며, 보고기간말 현재의 시장상황을 반영한다. - 공정가치를 신뢰성 있게 결정하기 어려운 경우
- 건설 중인 투자부동산에 해당되는 경우
만일 기업이 건설 중인 투자부동산의 공정가치를 신뢰성 있게 결정할 수 없지만 건설이 완료된 시점에서는 공정가치를 신뢰성 있게 결정할 수 있다고 기대하는 경우에는 공정가치를 신뢰성 있게 결정할 수 있는 시점과 건설이 완료되는 시점 중 빠른 시점까지는 건설 중인 투자부동산을 원가로 측정한다.
종전에 원가로 측정되고 있는 건설중인 투자부동산의 공정가치를 신뢰성 있게 측정할 수 있게 되면 기업은 그 부동산을 공정가치로 측정한다. 일단 그 부동산의 건설이 완료되면, 공정가치는 신뢰성 있게 측정가능할 수 있다고 가정한다. - 건설 중인 투자부동산을 제외한 투자부동산에 해당되는 경우
만일 기업이 투자부동산(건설 중인 투자부동산 제외)의 공정가치를 계속하여 신뢰성 있게 결정할 수 없다고 결정되면 투자부동산에 대한 평가는 유형자산의 원가모형을 적용한다. - 공정가치 변동손익계상 및 감가상각 여부
투자부동산의 공정가치 변동으로 발생하는 손익은 발생기간의 당기손익에 반영하며 감가상각을 하지 않는다.
투자부동산 / 투자부동산평가이익(기타수익)
장부가치가 공정가치보다 클 경우
투자부동산평가손실(기타비용) / 투자부동산
[원가모형 vs 공정가치모형]
최초 인식 이후 투자부동산의 평가방법을 원가모형으로 선택한 경우에는 모든 투자부동산에 대하여 원가모형으로 측정한다. 한편 회사가 원가 모형을 적용하는 경우에는 자산손상에 따라 손상차손 환입규정이 적용된다. - 자료
수진㈜는 부동산임대업을 영위하는 법인이다. 따라서 보유하고 있는 토지와 건물은 투자부동산으로 분류한다.
취득원가(2020.1.1.) 공정가치(2020.12.31) 공정가치(2021.12.31)
토지 600억 700억 900억
건물 400억 360억 450억
건물은 정액법 내용연수 40년 잔존가치는 0
# 원가모형으로 처리 시 - 2020년
취득 시
투자부동산(토지) 600억 / 현금 1,000억
투자부동산(건물) 400억
기말평가
투자부동산감가상각비 10억 / 감가상각누계액 10억
투자부동산손상차손 30억 / 손상차손누계액 30억
(감가상각비는 400억/40년 = 10억, 손상차손은 감가상각 후 장부금액 390억-공정가치 360억 =손상차손 30억원으로 선상각 후대체에 따라 계산을 한다. 손상차손을 반영한 후의 건물장부금액은 400억-10억-30억 =360억 재무상태표에 표시가 된다. 한편 당해 손상차차손액은 기타비용으로 분류한다. - 2021년 기말평가
건물감가상각비 923,076,923 / 감가상각누계액 923,076,923
(손상 후 장부금액 360억/잔존연수 39년 =923,076,923)
손상차손누계액 2,923,076,923 / 건물손상차손환입 2,923,076,923
{공정가치 회복에 따른 손상차손환입} - 손상하지 않았을 경우의 장부금액 = 400억(1-2년/40년)=380억
상기 의미는 손상 없이 2년 치 감가를 하였을 경우를 구해 본 것이다. - 2021년도 해당분 감가상각비를 반영한 후의 장부금액
360억 – 923,076,923 = 35,076,077
따라서 총 환입할 수 있는 금액은 380억-35,076,923,077 =2,923,076,923이다.
재무상태표에는
투자부동산(건물) 400억원
(-)감가누계액 1,923,076,923
(-)손상차손누계 76,923,077
하며는 380억원으로 이는 손상차손이 없는 정상적인 상황에서의 장부금액과 동일한 금액이 된다.
# 공정가치모형 적용 처리 시 - 2020년
투자부동산(토지) 600억 / 현금 1,000억
투자부동산(건물) 400억 - 기말평가
투자부동산(토지) 100억 / 투자부동산평가이익 100억
투자부동산평가손실(건물) 40억 / 건물 40억
공정가치모형을 적용하는 경우에는 공정가치의 변동으로 발생하는 손익은 당기손익에 반영하며, 감가상각비를 계상하지 않는다. 기타비용으로 분류한다. 2021년 기말평가 투자부동산(토지) 200억 / 투자부동산평가익 290억 투자부동산(건물) 90억 / 투자부동산평가익 90익 결국 원가모형은 포괄손익계산서 상 2020년 (40억), 2021년 20억 효과 공정가치모형은 2020년 60억 2021년 290억 효과가 나타난다. [계정대체] 부동산의 사용목적변경이 입증 되는 경우에만 투자부동산을 다른 항목으로 대체하거나 다른 항복을 투자부동산으로 대체한다. - 자가사용의 개사나 자가사용목적의 개발시작 : 투자부동산을 유형자산으로
- 통산적인 영업과정에서 판매하기 위한 개발의 시작 : 판다고 하니 재고자산으로
- 자가사용의 종료 : 유형자산을 투자부동산으로
- 제3자에게 운용리스 제공의 약정(임대를…) : 재고자산을 투자자산으로
{정리}
공정가치모형의 계정 대체 차액(장부가액-공정가치)의 처리
투자부동산->자가사용,재고자산 변경시점의 공정가치를 원가로 봐서 차액 없음
자가사용 -> 투자부동산 유형자산의 재평가 회계와 동일 처리
재고자산 -> 투자부동산 당기손익(매각거래로 봄)으로 인식
건설중인자산 -> 투자부동산 당기손익으로 인식
이때 자가사용부동산의 장부금액 공정가치 차이를 유형자산의 재평가회계처리와 동일하게 처리하는 것은 다음과 같다.
부동산장부금액 > 공정가치 : 장부금액 감소분을 당기손익으로 인식한다. 다만, 장부금액에 재평가 잉여금이 포함되어 있으면 재평가잉여금을 우선 감소시키고, 초과액을 당기손익에 반영을 한다.
부동산 장부금액 < 공정가치 : 이전에 인식한 손상차손을 한도로 당기손익으로 인식하고, 초과액은 재평가잉여금으로 인식한다.
[연습: 계정대체(유형자산->투자부동산)]
수진㈜는 자가사용건물에 부속되어 있던 주차장을 임대목적으로 사용하기로 함에 따라 2020.1.1. 부터 투자부동산으로 대체하기로 하였다.
2020.1.1. 현재 주차장토지의 장부가액은 3억원, 공정가치는 5억원이다.
2020.12.31 주차장 토지를 6억원에 처분하였다.
투자부동산에 대해서는 공정가치모형을 적용을 한다. - 대체 시
투자부동산 5억 / 토지 3억
재평가잉여금 2억
대체시점인 1월1일 현재 장부가액과 공정가치 차액은 재평가잉여금 계정과목이고 기타포괄손익으로 인식한다.(당기손익계산서) - 처분 시
현금 6억원 / 투자부동산 5억원
투자부동산처분이익 1억원
재평가잉여금 2억원 / 미처분이익잉여금 2억원
투자부동산을 처분할 때에 자본에 포함된 재평가잉여금은 이익잉여금으로 대체될 수 있는데 이 경우는 당기손익으로 가지 않고 바로 이익잉여금으로 대체한다.
[연습 : 계정대체(투자부동산 -> 유형자산)]
수진㈜는 임대하고 있던 건물을 2020.12.31. 부터 자가사용하기로 하였다.
2020.12.31 현재 건물(투자부동산)의 장부가액은 5억원 공정가치는 6억원이다.
1. 투자부동산에 대해 원가모형으로 평가한 경우
건물 5억 / 투자부동산 5억
투자부동산을 원가모형을 평가하는 경우에는 대체 전 자산의 장부금액을 승계한다. - 투자부동산에 대해 공정가치모형으로 평가한 경우
투자부동산 1억원 / 투자부동산평가이익 1억원
건물 6억원 / 투자부동산 6억원
상기 투자부동산평가이익은 당기손익에 반영하므로 기타수익으로 분류한다.
선평가 후대체에 따라 공정가치롤 평가증액된 새로운 금액 6억으로 유형자산의 취득원가로 인식을 한다.
[출처]
IFRS 재무회계 정리 20 [투자부동산]|작성자
findpoint
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